search bubble news heart bars angle-right angle-up angle-down Twitter Facebook linkedin close clock map-marker calendar
  • Debatt

Sambolagen och ”gamla uppskov”

Det är numera ett vanligt problem hur man ska beakta ”gamla uppskov” vid bodelning av sambobostad. Utgångspunkten är då att ene sambon tidigare beviljats uppskov med beskattningen av reavinst (kapitalvinst) vid avyttring av sin dåvarande bostad. Det skriver advokat Örjan Teleman.

Skatteregler

Vid avyttring av privatbostad (ursprungsbostad; IL 2 kap. 8 § och 47 kap. 3 §) beviljas under vissa förutsättningar och med viss begränsning uppskov med beskattningen av den skattepliktiga vinsten (uppskovsbeloppet) om ny bostad förvärvas istället (ersättningsbostad; 47 kap. 5 §). Beloppet kan uppgå till högst 1 450 000 kr per bostad.

Uppskovet med beskattningen sker genom att man utnyttjar rätten till ett särskilt avdrag i inkomstslaget kapital (47 kap. 2 §). När ersättningsbostaden avyttras, ska som huvudregel uppskovsbeloppet återföras till kapitalbeskattning (47 kap. 11 §).

Om inte ersättningsbostaden förvärvas senast året efter avyttringen av ursprungsbostaden eller man inte bosatt sig på den förstnämnda bostaden senast den 2 maj andra året efter avyttringen, ska hela (det preliminärt beviljade) uppskovsbeloppet återföras till beskattning ( kap. 9 § 1 st.). Om man uppfyllt villkoren för förvärv av ersättningsbostad och bosättning men ersättningen för ersättningsbostaden (i förekommande fall inklusive utgifter för ny-, till- och ombyggnad) understiger den för ursprungsbostaden, är rätten till uppskov begränsad. Överskjutande delen ska då tas upp till beskattning (9 § 2 st. 2 p.). När ett uppskovsbelopp sålunda helt eller delvis återförs till beskattning enligt 47 kap. 9 §, ska ett särskilt tillägg om 10 procent av beloppet tas upp som inkomst (47 kap. 10 §).

Lagen medger också återföring av uppskovsbeloppet utan att någon transaktion inträffat som medför skyldighet därtill. Genom sådan frivillig återföring undviker man det särskilda tillägget. Denna möjlighet bör beaktas i ett enskilt bodelningsfall.

Då uppskov beviljas, flyttas förfallodagen fram för ifrågakommande skattebetalning. Detta innebär att utgångspunkten för den femåriga preskriptionstiden för statens skattefordran förskjuts (1982 års lag om preskription av skattefordringar m. m. 3 §).

Förmögenhetsrättslig klassificering

Vid bodelningen är fråga om en uppkommen – även om den inte till sitt belopp är fastställd eller är förfallen till betalning – skatteskuld. Den grundläggande affärshändelsen som föranlett skulden – försäljningen av ursprungsbostaden – har skett (jfr RH 1985:17) men på grund av sambons efterföljande förvärv av ersättningsbostaden (samboegendom) har, som sagt, skatteuppskov beviljats. Saken gäller sålunda inte någon latent skuld (jfr NJA 1973 s. 23 och NJA 1975 s. 288).

Skuldens storlek är lika med beräknat kapitalskattebelopp på det aktuella uppskovsbeloppet, som någon gång framdeles återförs till beskattning.

Även skatten på det nämnda särskilda tillägget till uppskovsbeloppet torde utgöra en genom avyttringen av bostaden uppkommen skuld (jfr NJA 1971 s. 86).

Familjerättslig bedömning

Vid beaktande av ”gamla uppskov”, det vill säga reaskatteskulder av ovan nämnt slag, vid sambobodelningar finns tre alternativ att välja mellan:

• antingen tar man hänsyn till skulden såsom ett avdrag vid värderingen av bostaden eller

• beviljas sambon ifråga ordinär skuldavräkning för ”sambogäld” eller

• kan skatteskulden beaktas enligt den särskilda gäldstäckningsregeln i SamboL 13 § 2 st., enligt vilken avräkning ska ske mot den aktuelle sambons sambobostad bara om de av hans eller hennes tillgångar, som ej omfattas av bodelningen, inte förslår.

Det första alternativet faller då fråga inte är om latent skuld utan om uppkommen skuld (NJA 1973 s. 73).

Valet mellan de två andra alternativen beror på tolkningen av lokutionen i SamboL 13 § 2 st., det vill säga om skatteskulden ”på annat sätt är att hänföra till” samboegendomen än genom att borgenärens motsvarande fordran är förenad med särskild förmånsrätt däri. Vi finner motsvarande lokution i ÄktB 11 kap 2 § 2 st., varför det i förevarande sammanhang är av intresse även hur detta lagrum tillämpas (Tottie Äktenskapsbalken och promulgationslag m. m. 1990 s. 612 och 346 ff.). Fråga är om ett sakligt samband till skillnad från fall med särskild förmånsrätt, som tar sikte på ett formellt samband med den aktuella egendomen.

ÄktB 11 kap. 2 § 2 st. gäller bland annat skulder, som make ådragit sig för underhåll eller förbättring av enskild egendom eller som på annat sätt är att hänföra till denna. Skuld för underhåll eller förbättring av viss tillgång, till exempel bostad, är alltså att hänföra till densamma enligt denna regel. Förbrukning av lånemedel för sådana ändamål är exempel på relevant anknytning, det vill säga ett tillräckligt sakligt samband. Liknande tillräckligt samband kan föreligga i andra fall. Departementschefen talar i propositionen till äktenskapsbalken rörande det aktuella lagrummet om att ett klart samband ska kunna fastställas mellan skulden och egendomen ifråga och nämner exemplet att skulden anskaffats för förvärv därav (1986/87:1 s. 170).

Det saknas anledning att tillämpa den kritiska lokutionen i SamboL 13 § 2 st. på annat sätt än dess motsvarighet i ÄktB.

Har då en skatteskuld på beviljat uppskovsbelopp erforderligt samband med en sambobostad för avräkning mot värdet därav enligt sambolagens huvudregel? Självklart ska sambandet vara klart, som uttalats enligt ovan, men saken uttrycks nog bättre så att det ska föreligga sådant samband, att det kan anses vara naturligt eller rimligt att medge ordinär gäldstäckning (jfr Agell–Brattström Äktenskap Samboende Partnerskap 4 u. 2006 s. 176).

Rörande en gammal uppskovsskuld kan först konstateras en direkt anknytning till ursprungsbostaden, vars avyttring förorsakade skuldens uppkomst. Ett starkt samband föreligger dock också med den vid bodelningen aktuella sambobostaden, som i skattesammanhang utgör ersättningsbostad och därmed utgjort förutsättning för uppskovet med betalningen av kapitalvinstskatten. Vidare kan noteras ytterligare en anknytning till sistnämnda bostaden i och med att en försäljning av denna utlöser beskattningen av uppskovsbeloppet. Betalningen av skatten minskar därmed det faktiska nettot av (den för bodelningen hypotetiska) försäljningen av sambobostaden. Det förhållandet, att samband föreligger såväl med sambobostaden som med ursprungsbostaden, neutraliserar dock inte effekten av anknytningen till samboegendomen.

Det avgörande vid bedömningen av sambandet mellan skatteskulden och sambobostaden måste enligt min mening vara ändamålet med skulden och betydelsen därav för sambobostaden, som är en gemensam angelägenhet för samborna.

Effekten av ett beviljat uppskov är att ett kapital motsvarande skatten därpå frigörs. Detta får antas komma till användning vid förvärvet av sambobostaden, som omfattas av bodelningen. Den kvarstående kritiska skatteskulden kan därmed sägas ha i lagens mening anskaffats – genom ansökningen om uppskov – för det aktuella bostadsförvärvet. Om möjligheten därtill inte utnyttjats, får sambon i normalfallet förmodas ha blivit tvungen att låna medel av motsvarande storlek mot säkerhet i bostaden.

Slutsatsen blir därmed, att skatteskulden är att hänföra till denna samboegendom i lagens mening på grund av det sakliga sambandet och därför ska beaktas vid bodelningen genom ordinär avräkning. Detta gäller för slutligt beviljade uppskov.

Vid beräkningen av skuldens storlek har man att utgå från vid bodelningen gällande skatteregler såvida det inte är känt att dessa kommer att ändras inom den närmaste framtiden (jfr prop. 1997/98:106 s. 54 och NJA 1975 s. 288, domskälen).

När beskattning sker för särskilt tillägg till uppskovsbelopp, är som sagt också fråga om en uppkommen skuld. Dess samband med den senare förvärvade sambobostaden är dock antingen obefintligt, nämligen om denna bostad inte utgjorde någon ersättningsbostad enligt inkomstskattelagen (i vilket fall återföring av det preliminära uppskovet sker enligt IL 47 kap. 9 § 1 st.) eller föreligger visst samband med ersättningsbostad, vilket emellertid är för svagt för att skulden skulle kunna hänföras till denna sambobostad och berättiga sambon till avräkning mot denna (vilket fall tar sikte på återföring enligt 47kap. 9 § 2 st., se ovan). Gäldstäckningen för den skatteskuld, som då aktualiseras på tillägget och i förekommande fall även på del av det preliminärt beviljade uppskovsbeloppet, får i stället följa den särskilda regleringen i SamboL 13 § 2 st. Detta innebär att avräkning i första hand ska ske mot andra tillgångar än som omfattas av samboegendomen. Vanligen torde skatteskuld på särskilt tillägg inte kvarstå obetald under längre tid och därmed inte heller vara aktuell vid bodelning.

Det ovan behandlade problemet och dess lösning motsvarar i princip frågan hur en uppskovsskuld ska beaktas vid bodelning mellan makar när uppskov tidigare beviljats vid ena makens köp av bostad som utgör enskild egendom. Förvärvet kan ha finansierats med enskilda medel samt med pengar som lånats mot säkerhet i bostaden (jfr 1978 s. 526), varvid lånet ifråga begränsats då maken kunnat frigöra kapital genom att skjuta upp betalningen av den reaskatteskuld som uppkom vid hans försäljning av tidigare bostad.

Advokat Örjan Teleman

Annons
Annons